Penyesuaian Pajak Tangguhan dalam Perhitungan Pajak Tercakup GloBE Rules

Pajak tercakup atau covered tax merupakan komponen utama dalam menghitung tarif pajak efektif, terkait ketentuan pajak minimum global 15%. 

Adapun ketentuan pajak minimum global atau Global Anti-Base Erosion (GloBE) Rules telah diatur lewat Peraturan Menteri Keuangan (PMK) Nomor 136 Tahun 2024 (PMK 136/2024). 

Sesuai beleid tersebut, dalam menentukan pajak tercakup, wajib pajak perlu melakukan penyesuaian.  Salah satunya, penyesuaian pajak tangguhan. 

Penyesuaian pajak tangguhan dilakukan dengan memperhitungkan aset dan kewajiban pajak tangguhan (Deferred Tax Aset (DTA)/Liability (DTL)) dalam rangka mengatasi dampak dari perbedaan temporer atau sementara yang terjadi. 

Baca Juga: Mengenal Perhitungan Covered Tax Sesuai PMK 136/2024

Penyesuaian ini dilakukan bertujuan untuk mencegah timbulnya pajak tambahan, karena ada pengakuan pajak yang berbeda antara pelaporan pajak domestik dengan pelaporan keuangan. 

Misalnya, perusahaan A yang berada di negara X membeli aset seharga Rp 100 juta dan mendapatkan pengurangan penuh (Immediate expensing). Perusahaan A juga mengakui beban penyusutan aset tersebut dengan menggunakan metode garis lurus selama 5 (lima) tahun, berdasarkan pelaporan akuntansi. 

Sementara, laba kena pajak perusahaan A berdasarkan ketentuan domestik adalah sebesar 0.  Sedangkan Laba GloBE sebesar Rp 80 juta ( Rp100 juta – Rp 20 juta). Sehingga, ETR GloBE sebesar 0% dan Pajak Tambahan sebesar 15% dikenakan. 

Namun, dengan aturan ini, kewajiban pajak tangguhan  (deferred tax liability/DTL) sebesar 12 (80 × 15%) diakui, mencerminkan pajak masa depan yang akan dikenakan pada penghasilan tersebut. DTL ini mencegah pengenaan Pajak Tambahan, meskipun tidak ada pajak domestik yang dibayar di tahun pertama. 

Artikel ini akan mengulas secara rinci mengenai penyesuaian atas pajak tangguhan dalam menghitung pajak tercakup yang disesuaikan berdasarkan PMK 136/2024 pasal 34.

Baca Juga: Berlaku 1 Januari 2025, Indonesia Resmi Terapkan Pajak Minimum Global

Beban Pajak Tangguhan Sebagai Acuan 

Langkah pertama dalam menentukan penyesuaian pajak tangguhan adalah dengan menjadikan nilai beban pajak tangguhan atau Defered Tax Expense (DTE) yang diakui di dalam laporan keuangan, sebagai acuan. 

Jumlah penyesuaian pajak tangguhan sebesar DTE yang diakui di dalam laporan keuangan apabila tarif pajak penghasilan yang berlaku lebih rendah dari tarif minimum GloBE Rules. Namun, jika tarif pajak lebih tinggi dari tarif minimum, jumlah penyesuaian pajak tangguhan berdasarkan DTE yang dihitung ulang (recast) menggunakan tarif minimum. 

Baca Juga: PMK 136/2024 Atur Ketentuan Safe Harbour di Masa Transisi Ketentuan GloBE

Pengecualian Beban Pajak Tangguhan

Dalam menghitung penyesuaian pajak tangguhan, sebagaimana yang tertuang di dalam Pasal 34 ayat (2) PMK 136/2024, ada beberapa hal yang tidak perlu diperhitungkan atau dikecualikan, yaitu:

a. Jumlah DTE  terkait pos yang dikecualikan dari penghitungan laba atau rugi GloBE.

Tujuannya, agar wajib pajak terhindar dari overstatement ETR suatu yurisdiksi. Dalam hal ini, jika pajak yang berhubungan dengan item yang tidak dihitung dalam Laba atau Rugi GloBE dimasukkan dalam perhitungan pajak yang tercakup, akan menyebabkan perhitungan ETR suatu yurisdiksi menjadi lebih tinggi dari yang seharusnya.

b. Jumlah DTE  sehubungan dengan disallowed accrual atau unclaimed accrual

Disallowed accrual merujuk pada setiap perubahan dalam DTE yang diakui, dalam laporan keuangan entitas konstituen dan terkait dengan posisi pajak yang tidak pasti (uncertain tax position) dan/atau distribusi dividen atau bagian laba lainnya. 

Sementara itu, unclaimed accrual adalah kenaikan DTL yang diperkirakan tidak akan dibayar dalam jangka waktu lima tahun dan dibukukan dalam laporan keuangan Entitas Konstituen untuk suatu tahun pajak. 

Pengecualian terhadap kedua jenis akrual ini diberikan karena adanya ketidakpastian mengenai apakah jumlah tersebut akan benar-benar dibayar, atau kapan pembayaran tersebut akan dilakukan.

c. Dampak penyesuaian penilaian atau pengakuan akuntansi sehubungan dengan DTA.

Pengecualian ini bertujuan untuk menghindari distorsi pada perhitungan DTA yang terkait dengan kerugian pajak yang tidak dapat diperkirakan penggunaannya. Penyesuaian ini hanya berlaku selama ada ketidakpastian mengenai kemampuan untuk menggunakan kerugian pajak domestik di masa depan.

d. Jumlah DTE dari penghitungan ulang terkait  perubahan tarif pajak domestik yang berlaku

DTE yang diakui karena perubahan tarif pajak domestik tidak termasuk dalam perhitungan. Sebab, DTE  yang timbul dari perubahan tarif pajak domestik pada dasarnya hanya merupakan perubahan jumlah pajak yang telah diakui sebelumnya. 

Selain itu, DTE tersebut bukan pajak tambahan yang harus diperhitungkan sebagai pajak yang dibayar di Tahun Fiskal yang bersangkutan.

e. Beban pajak tangguhan terkait pembentukan dan pemanfaatan kredit pajak.

Perubahan yang terkait dengan pembentukan dan pemanfaatan kredit pajak, dikecualikan dari perhitungan pajak tercakup yang disesuaikan untuk tujuan GloBE. Hal ini mencegah distorsi dalam perhitungan pajak global yang dibayar, menjaga konsistensi dalam pelaporan pajak yang sesuai dengan prinsip GloBE.

Penyesuaian Beban Pajak Tangguhan 

Selanjutnya, sebagaimana ketentuan Pasal 34 ayat (3) PMK 136/2024, atas beban pajak tangguhan tersebut juga dilakukan penyesuaian sebagai berikut.

Pertama, ditambah dengan disallowed accrual atau unclaimed accrual yang dibayar selama Tahun Pajak.  

Kedua, ditambah dengan jumlah kewajiban pajak tangguhan yang dimunculkan kembali (recaptured deferred tax liability) pada tahun pajak sebelumnya, namun telah dibayar dalam tahun pajak berjalan.

Ketiga, dikurangi dengan jumlah penyesuaian pajak tangguhan karena pengakuan rugi aset pajak tangguhan, untuk rugi pajak tahun berjalan. Hal itu sepanjang rugi aset pajak belum diakui karena tidak memenuhi kriteria pengakuan

Baca Juga: Memahami DMTT, Pajak Tambahan GloBE Rules  yang Untungkan Indonesia

Penyesuaian DTA Tarif Minimum dalam Rugi GloBE 

Merujuk Pasal 34 PMK-136, DTA yang terkait dengan Rugi GloBE dapat disesuaikan (recast) ke tarif pajak minimum, jika tarif domestik lebih rendah. Aturan ini mencegah pengenaan pajak tambahan yang tidak wajar dan menjaga prinsip bahwa GloBE Loss sebesar 1 harus mampu mengimbangi GloBE Income sebesar 1. 

Misalnya, jika DTA dicatat pada tarif domestik 5% untuk Rugi GloBE sebesar 100, nilai DTA hanya 5. Ketika penghasilan sebesar 100 diperoleh pada masa depan, DTA ini akan direalisasikan, tetapi selisih dari tarif minimum 15% (yaitu 10), akan dianggap kurang bayar dan dikenakan pajak tambahan. 

Dengan aturan ini, DTA dapat disesuaikan ke tarif minimum 15%, sehingga nilainya menjadi 15, melindungi seluruh GloBE Income tanpa tambahan pajak. Aturan ini mencerminkan prinsip keadilan dalam penghitungan pajak global.

Ketentuan Recapture Rule atas DTL 

Kemudian, pada Pasal 34 ayat (5) dan (6), berlaku ketentuan bahwa kewajiban pajak tangguhan atau DTL yang telah diperhitungkan, namun tidak dibayar dalam jangka waktu lima tahun pajak berikutnya, harus dimunculkan kembali (recaptured). Sehingga DTL ini akan menjadi pengurang pajak tercakup pada tahun pajak pertama, kewajiban pajak tangguhan tersebut diperhitungkan. 

Aturan ini menjaga agar perhitungan pajak minimum tetap akurat dan adil dengan menghindari pengakuan manfaat pajak yang tidak terealisasi. 

Namun, ketentuan recapture rule tidak berlaku bagi DTL yang merupakan recapture exception accrual, yaitu beban pajak yang timbul sebagai akibat perubahan Kewajiban Pajak Tangguhan sehubungan dengan:

• cost recovery allowance atas harta berwujud; 
• biaya izin atau pengaturan serupa dari pemerintah untuk penggunaan harta tak gerak atau eksploitasi sumber daya alam yang memerlukan investasi yang signifikan dalam harta berwujud; 
• biaya penelitian dan pengembangan; 
• biaya de-commissioning dan biaya remediasi; 
• akuntansi nilai wajar atas keuntungan bersih yang belum direalisasikan; 
• keuntungan bersih atas selisih mata uang asing; 
• cadangan asuransi dan biaya akuisisi polis asuransi yang ditangguhkan;
• keuntungan dari penjualan harta berwujud yang berada di negara atau yurisdiksi yang sama dengan Entitas Konstituen yang diinvestasikan kembali dalam harta berwujud di negara atau yurisdiksi yang sama; dan 
• jumlah tambahan yang diakui sebagai akibat dari perubahan prinsip akuntansi sebagaimana dimaksud dalam huruf a sampai dengan huruf h. 

Untuk mengetahui apakah terdapat recapture rule atas DTL atau tidak, penting untuk memastikan, apakah DTL dihitung dalam Pajak Tercakup yang disesuaikan? Bila jawabannya iya, maka harap pastikan kembali, apakah DTL tersebut memenuhi ketentuan untuk dikecualikan dari recapture accrual exception?

Bila jawabannya tidak, maka terakhir harus dipastikan apakah entitas konstituen dapat melakukan pelacakan atas DTL-nya? Apabila bisa, maka artinya perlu adanya recapture rule atas DTL.

Baca Juga: Memahami UTPR Dalam PMK 136/2024, Mekanisme Pajak Tambahan yang Proporsional

Opsi Memilih Rugi GloBE di Suatu Yurisdiksi

Perusahaan sebetulnya memiliki opsi untuk memilih aturan yang lebih sederhana dalam GloBE loss carry forward sebagai deemed GloBE loss DTA (tarif minimum x Rugi GloBE bersih) pada suatu negara atau yurisdiksi. 

Namun, jika opsi ini diterapkan, ketentuan dalam menangani perbedaan temporer sesuai Pasal 34 PMK 136/2024 ketika terdapat Rugi GloBE bersih tidak berlaku. Pemilihan rugi GloBE ini hanya dapat diberlakukan satu kali dan hanya diberlakukan dalam hal negara atau yurisdiksi entitas konstituen:

a. tidak menerapkan pajak penghasilan badan;
b. mempunyai tarif pajak penghasilan badan kurang dari Tarif Minimum; atau
c. tidak menerapkan akuntansi pajak tangguhan

Sedangkan jika opsi pemilihan rugi GloBE dibatalkan, maka deemed GloBE loss DTA menjadi 0 dan berlaku efektif sejak hari pertama pada tahun pajak dimaksud. Selanjutnya, ketentuan DTAA pasal 34 menjadi berlaku. 

Selain itu, Pemilihan rugi GloBE harus dilaporkan dalam GIR pada Tahun Pajak pertama ketika Grup PMN memiliki Entitas Konstituen yang berlokasi di negara atau yurisdiksi tempat pemilihan tersebut dibuat. 

Namun, pemilihan rugi GloBE ini tidak dapat diterapkan di negara atau yurisdiksi yang menerapkan eligible distribution tax system, sebagaiman diatur di dalam  Pasal 32 ayat (2) PMK/136. 

Jika pemilihan rugi GloBE dilakukan oleh entitas induk utama yang merupakan flow-through entity, perhitungan GloBE loss DTA  akan dilakukan sesuai dengan ketentuan Pasal 35 ayat (1) – (9), dengan pengurangan yang mengacu pada ketentuan yang berlaku bagi entitas induk utama yang bersangkutan.

Untuk informasi lebih lanjut, hubungi Divisi Transfer Pricing MUC Consulting melalui ask_muc@muc.co.id. Divisi Transfer Pricing MUC Consulting didukung oleh profesional yang telah memiliki pengalaman panjang dalam menangani sengketa transfer pricing, serta telah mendapatkan pengakuan dari berbagai lembaga profesional. Termasuk di antaranya Certificate of Professional Training in Fundamental of GloBE Rules - Pillar Two. Sertifikat ini diberikan atas partisipasinya dalam pelatihan yang diikuti terkait ketentuan GloBE dari IBFD.